Déduction au titre de l

L'article 9 de la loi de finances pour 2003 supprime, pour le bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement des logements neufs donnés en location dans le secteur intermédiaire (dispositif dit «Besson - neuf»), l'interdiction de louer à un ascendant ou descendant du contribuable.

Corrélativement, il supprime la possibilité devenue sans objet de suspendre l'engagement de location pour mettre le logement qui bénéficie de cet avantage fiscal à la disposition d'un ascendant ou descendant du contribuable.

Ces mesures sont applicables aux investissements réalisés à compter du 9 octobre 2002.

1. Pour le bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement des logements neufs donnés en location dans le secteur intermédiaire prévue au g du 1° du I de l'article 31 du CGI (dispositif dit «Besson - neuf») le titulaire du bail doit être une personne physique autre qu'un membre du foyer fiscal du propriétaire, qu'un ascendant ou un descendant du propriétaire ou qu'un ascendant ou un descendant de l'un des membres du foyer fiscal du propriétaire.

Lorsque l'immeuble est la propriété d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, le titulaire du bail doit être une personne physique autre qu'un des associés, qu'un membre du foyer fiscal de l'un des associés ou qu'un ascendant ou un descendant de l'un des associés (cf. BOI 5 D-4-99, n° 46).

Il en est de même lorsque le logement est donné en location à un organisme public ou privé pour le logement à usage d'habitation principale de son personnel (cf. BOI 5 D-4-99, n° 51).

2. L'article 75 de la loi de finances pour 2001 (no 2000-1352 du 30 décembre 2000) a toutefois permis, notamment aux propriétaires qui ont opté pour la déduction au titre de l'amortissement, de suspendre leur engagement de location pour mettre le logement à la disposition de l'un de leurs ascendants ou descendants. Cette faculté est ouverte aux contribuables qui ont loué le logement dans les conditions prévues pour bénéficier de ce dispositif pendant une période d'au moins trois ans.

Durant la période de mise à disposition du logement, qui ne peut excéder neuf ans, l'avantage fiscal n'est pas appliqué. Corrélativement, et dans la mesure où la mise à disposition s'effectue à titre onéreux, la déduction forfaitaire peut être pratiquée au taux de 14 %. Au terme de la période de mise à disposition, le contribuable doit remettre son bien en location dans les conditions prévues pour bénéficier de l'avantage fiscal, conformément à l'engagement qu'il a souscrit. A défaut de remise en location, les avantages fiscaux initialement accordés sont remis en cause (cf. BOI 5 D-4-02).

3. L'article 9 de la loi de finances pour 2003 (no 2002-1575 du 30 décembre 2002) supprime, pour le bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement des logements neufs, l'interdiction de louer à un ascendant ou descendant du propriétaire ou d'un associé de la société propriétaire.

Corrélativement, il supprime la possibilité de suspendre l'engagement de location pour mettre le logement, qui bénéficie de la déduction au titre de l'amortissement, à la disposition d'un ascendant ou descendant du propriétaire ou d'un associé de la société propriétaire.

Ces mesures sont applicables aux investissements réalisés à compter du 9 octobre 2002.

A. CONTRIBUABLES CONCERNES

4. Ces mesures s'appliquent aux contribuables qui acquièrent ou construisent un logement neuf directement ou par l'intermédiaire d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés en vue de le louer à usage d'habitation principale du locataire ou de le donner en location à un organisme public ou privé pour le logement à usage d'habitation principale de son personnel.

5. La circonstance que le contribuable déduise du revenu global la pension alimentaire qu'il verse à son ascendant ou descendant locataire du logement n'a pas pour effet de le priver du bénéfice des nouvelles dispositions.

B. LOGEMENTS CONCERNÉS

6. L'interdiction de louer à un ascendant ou descendant et la possibilité de suspendre l'avantage fiscal sont supprimées pour :

- les logements acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement à compter du 9 octobre 2002 ;

- les logements que le contribuable fait construire et qui ont fait l'objet, à compter du 9 octobre 2002, de la déclaration d'ouverture de chantier prévue à l'article R. 421-40 du code de l'urbanisme ;

- les locaux affectés à un usage autre que l'habitation acquis à compter du 9 octobre 2002 et que le contribuable transforme en logements.

7. La location à un ascendant ou descendant du propriétaire ou d'un associé de la société propriétaire du logement demeure exclue pour :

- le bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement prévue au g du 1° du I de l'article 31 du CGI (dispositif «Besson - neuf»), pour les investissements réalisés avant le 9 octobre 2002. Le contribuable peut toutefois, sous certaines conditions, suspendre son engagement de location pour mettre le logement à la disposition d'un ascendant ou descendant (BOI 5 D-4-02) ;

- le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 40 %[1] prévue au deuxième alinéa du e du 1° du I de l'article 31 du CGI (dispositif «Besson - ancien» - BOI 5 D-4-99, n° 46). Le contribuable peut toutefois, sous certaines conditions, suspendre son engagement de location pour mettre le logement à la disposition d'un ascendant ou descendant (BOI 5 D-4-02) ;

- le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 60 % prévue au cinquième alinéa du e du 1° du I de l'article 31 du CGI (dispositif «Lienemann» - BOI 5 D-8-02, n° 7).

8. Le tableau figurant en annexe II à la présente instruction récapitule les différentes situations envisageables au regard des dispositifs «Besson-neuf», «Besson-ancien» et «Lienemann».

C. QUALITÉ DU LOCATAIRE

9. Pour le bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement applicable aux logements acquis ou construits à compter du 9 octobre 2002 (voir n° 6.), le titulaire du bail peut être un ascendant ou descendant du propriétaire ou un ascendant ou descendant de l'un des membres du foyer fiscal du propriétaire.

En revanche, la location à un membre du foyer fiscal du propriétaire ou à un membre du foyer fiscal de l'un des associés de la société propriétaire du logement, demeure exclue y compris lorsqu'il s'agit d'un ascendant ou d'un descendant du propriétaire ou de l'un des associés de la société propriétaire du logement.

Il est précisé que la composition du foyer fiscal du contribuable s'apprécie au regard de la déclaration des revenus souscrite au titre de l'année de signature du bail et des années suivantes.

10. Lorsque le logement, acquis ou construit à compter du 9 octobre 2002 (voir n° 6.), est la propriété d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, le titulaire du bail peut être un ascendant ou un descendant de l'un des associés.

En revanche, la location à l'un des associés ou à un membre du foyer fiscal de l'un des associés demeure interdite y compris lorsqu'il s'agit d'un ascendant ou descendant de l'un des associés.

D. CARACTÉRISTIQUES DE LA LOCATION

11. La location du logement neuf à un ascendant ou descendant du contribuable doit remplir l'ensemble des conditions prévues pour le bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement. En particulier, le logement doit constituer l'habitation principale du locataire et les plafonds de loyers et de ressources du locataire doivent être respectés.

12. A cet égard, il est précisé que les ressources à prendre en compte s'entendent du revenu fiscal de référence au sens de l'article 1417 IV-1° du CGI, figurant sur l'avis d'impôt sur le revenu établi au titre des revenus de l'avant-dernière année précédant celle de la signature du contrat de location (n-2).

Lorsque le locataire était compté comme un enfant à charge de ses parents au sens des articles 196 ou 196 B du CGI au titre de cette année de référence, il convient de faire application des règles suivantes pour l'appréciation du plafond de ressources.

I. Principe

13. Les ressources à retenir sont celles des parents figurant sur l'avis d'impôt sur le revenu du foyer fiscal de l'année de référence (n-2). Le plafond applicable est celui correspondant à la situation du ou des parents, majorations comprises, alors même que l'enfant est seul titulaire du bail (BOI 5 D-4-99, n° 73).

II. Assouplissements

14. Dans le cas où, pour l'année qui précède la conclusion du bail, le locataire a déposé pour la première fois une déclaration séparée, il est admis de retenir le revenu fiscal de référence tel qu'il résulte de l'avis d'impôt sur le revenu établi au nom du locataire au titre des revenus de l'année qui précède celle de la conclusion du bail (n-1). Si cet avis n'a pas encore été émis, il est admis de retenir le revenu fiscal de référence tel qu'il résulterait des ressources figurant sur la déclaration des revenus du locataire déposée au titre des revenus de l'année qui précède la conclusion du bail. Bien entendu, l'avantage accordé au propriétaire serait remis en cause si l'avis d'impôt sur le revenu de son locataire, établi ultérieurement, faisait apparaître un dépassement du plafond de ressources (BOI 5 D-4-99, n° 74).

15. Enfin, il a paru possible d'admettre, dans le seul cas où le locataire, descendant du propriétaire du logement, va déposer pour la première fois une déclaration séparée au titre des revenus de l'année de conclusion du bail, de retenir le revenu fiscal de référence tel qu'il résultera des ressources perçues au cours de cette année (n). Bien entendu, l'avantage accordé au propriétaire serait remis en cause si l'avis d'impôt sur le revenu de son locataire ascendant ou descendant, établi au titre des revenus de l'année de conclusion du bail, faisait apparaître un dépassement du plafond de ressources.

Annoter : BOI 5 D-4-99, nos 46 et 74 ; BOI 5 D-4-02

Le Directeur de la Législation fiscale

Hervé LE FLOC'H-LOUBOUTIN

(1) L'article 79 de la loi de finances pour 2003 relève de 25 % à 40 % le taux de la déduction forfaitaire majorée applicable aux logements anciens (au sens du dispositif «Besson» : voir BOI 5 D-4-99, nos 17 à 19) donnés en location dans le secteur intermédiaire. Cette mesure, applicable à compter de l'imposition des revenus 2003, sera commentée dans une instruction distincte.

Annexe I

Article 9 de la loi de finances pour 2003

Article 9

I. - Le g du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts est ainsi modifié :

1° Le troisième alinéa est ainsi modifié :

a) Dans la deuxième phrase, les mots : «, un ascendant ou un descendant» sont supprimés ;

b) Dans la cinquième phrase, les mots : «, de membres de son foyer fiscal ou de ses descendants et ascendants» sont remplacés par les mots : «ou des membres de son foyer fiscal» ;

c) Les sixième et septième phrases sont supprimées ;

2° Dans la deuxième phrase du dixième alinéa, les mots «, un ascendant ou un descendant» sont supprimés.

II. - Les dispositions du I sont applicables aux logements acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement à compter du 9 octobre 2002 et aux logements que le contribuable fait construire et qui ont fait l'objet, à compter du 9 octobre 2002, de la déclaration d'ouverture de chantier prévue à l'article R. 421-40 du code de l'urbanisme. Elles sont également applicables aux locaux affectés à un usage autre que l'habitation acquis à compter du 9 octobre 2002 et que le contribuable transforme en logements.

Annexe II

Présentation schématique de la situation des dispositifs «Besson» et «Lienemann» au regard de la location aux ascendants et descendants du contribuable.

TABLEAU