Dispositif d

Présentation
Le I de l'article 11 de la loi de finances pour 2002 complète le dispositif d'incitation à la location de logements dans le secteur intermédiaire (dispositif dit « Besson ») en y ajoutant une mesure destinée à favoriser la location de logements dans le secteur social.

Le nouveau dispositif prend la forme, pour les logements neufs comme pour les logements anciens, d'une majoration de 14 % à 60 % du taux de la déduction forfaitaire pendant une période de trois ans reconductible. Il est subordonné à l'engagement du propriétaire de louer le logement nu à usage d'habitation principale pendant une durée de trois ans au moins. Cet engagement prévoit en outre que le loyer et les ressources du locataire ne doivent pas excéder des plafonds fixés par décret à des niveaux inférieurs à ceux prévus pour le secteur intermédiaire.

Cette instruction commente cette nouvelle mesure.

1. L'article 96 de la loi de finances pour 1999 a mis en place un statut du bailleur privé pour favoriser les locations de logements dans le secteur intermédiaire (« dispositif Besson »). L'avantage fiscal, accordé en contrepartie d'un engagement de location du logement pendant une certaine durée à usage d'habitation principale et du respect de conditions tenant au montant des loyers et des ressources du locataire, prend la forme :

- pour les logements neufs, d'une déduction au titre de l'amortissement ;

- pour les logements anciens, d'une majoration de 14 % à 25 % du taux de la déduction forfaitaire calculée sur le revenu brut foncier pendant une période minimale de six ans.

2. Le I de l'article 11 de la loi de finances pour 2002 (no 2001-1275 du 28 décembre 2001) complète ce dispositif d'un étage supplémentaire destiné à favoriser la location de logements dans le secteur social (« dispositif Lienemann »).

L'avantage fiscal, qui est subordonné à des conditions de loyers et de ressources plus strictes que pour les locations du secteur intermédiaire, prend la forme, pour les logements neufs comme pour les logements anciens, d'une majoration de 14 % à 60 % du taux de la déduction forfaitaire pendant une période de trois ans reconductible. Il est subordonné à la location du logement nu à usage d'habitation principale pendant une durée minimale de trois ans.

3. Les conditions d'application de ce nouveau dispositif sont identiques pour la plupart à celles de la déduction forfaitaire majorée de 25 % applicable à la location de logements anciens dans le secteur intermédiaire (« dispositif Besson - logement ancien »).

La table figurant à l'annexe I à la présente instruction renvoie aux différentes précisions contenues dans l'instruction administrative du 20 août 1999, publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 5 D-4-99 qui sont applicables, mutatis mutandis, à la déduction forfaitaire majorée de 60 %.

CHAPITRE PREMIER

Champ d'application de la déduction forfaitaire majorée de 60 %

Section 1 : Personnes et immeubles concernés

I. Personnes concernées

4. Les personnes concernées par la déduction forfaitaire majorée de 60 % sont les mêmes que celles concernées par la déduction forfaitaire majorée de 25 %. Ainsi :

- le bénéfice de l'avantage fiscal est réservé aux contribuables dont les revenus provenant de la location du logement sont imposés dans la catégorie des revenus fonciers ;

- le logement peut être la propriété d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés dans la mesure où les revenus de ces immeubles sont imposés entre les mains des associés dans la catégorie des revenus fonciers ;

- le démembrement de propriété du logement ou des parts ne fait pas obstacle à l'application de la déduction forfaitaire majorée de 60 % lorsqu'il est antérieur à l'engagement de location du logement ou de conservation des parts ;

- la location d'un logement en indivision ouvre droit au bénéfice de la mesure si toutes les conditions sont par ailleurs respectées par chacun des indivisaires.

II. Immeubles concernés

5. Tout comme la déduction forfaitaire majorée de 25 %, le nouveau dispositif s'applique aux immeubles urbains situés en France (métropole et départements d'outre-mer) et utilisés à usage de logement.

De même, le logement doit répondre à des normes minimales d'habitabilité définies par le décret n° 2002-120 du 30 janvier 2002 relatif aux caractéristiques du logement décent, reproduit en annexe II à la présente instruction. L'article 2 quaterdecies B de l'annexe III du CGI, issu du décret n° 2002-1296 du 24 octobre 2002, a en effet précisé que ces caractéristiques sont applicables :

- aux logements qui ouvrent droit au bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 25 % (« dispositif Besson »). Le n° 20 et l'annexe I de l'instruction du 20 août 1999 publiée sous la référence 5 D-4-99 sont donc rapportés ;

- aux logements qui ouvrent droit au bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 60 %.

6. Mais, à la différence de la déduction forfaitaire majorée de 25 %, la déduction forfaitaire majorée de 60 % concerne l'ensemble des logements qu'ils soient neufs ou anciens.

Section 2 : Affectation des logements

A. Location a usage de residence principale

7. L'affectation des logements concernés par la déduction forfaitaire majorée de 60 % est la même que celle des logements concernés par la déduction forfaitaire majorée de 25 %. Ainsi :

- la déduction forfaitaire majorée de 60 % est réservée uniquement aux locations non meublées à usage de résidence principale du locataire ;

- la location doit être effective et continue pendant la période d'engagement de location ;

- le locataire doit être une personne physique autre qu'un membre du foyer fiscal, un ascendant ou un descendant du propriétaire ou de l'un des membres du foyer fiscal du propriétaire. Lorsque l'immeuble est la propriété d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, le locataire doit être une personne physique autre qu'un des associés, qu'un membre du foyer fiscal de l'un des associés ou qu'un ascendant ou un descendant de l'un des associés.

8. Mais, à la différence de la déduction forfaitaire majorée de 25 % :

- le locataire peut être une personne occupant déjà le logement ;

- la location du logement peut être consentie à un organisme sans but lucratif qui le met à la disposition de personnes défavorisées ;

- la location du logement à un organisme public ou privé pour le logement de son personnel ne peut pas bénéficier de la déduction forfaitaire majorée de 60 %.

I. Location à une personne occupant déjà le logement

9. La déduction forfaitaire majorée de 60 % est applicable lorsque le bail est conclu avec une personne occupant déjà le logement à quelque titre et à quelque usage que ce soit. Tel est le cas notamment lorsque le preneur était précédemment occupant à titre précaire ou gratuit ou lorsque le bail est renouvelé ou reconduit avec le même locataire.

II. Location à un organisme sans but lucratif

10. La location du logement consentie à un organisme sans but lucratif, qui le met à la disposition de personnes défavorisées mentionnées à l'article 1er de la loi n° 90-449 du 31 mai 1990 visant à la mise en ouvre du droit au logement, ne fait pas obstacle au bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 60 % si les deux conditions suivantes sont réunies :

- les organismes sans but lucratif doivent avoir été agréés par le représentant de l'Etat dans le département (Préfet). L'obtention de cet agrément est subordonnée à la justification d'une compétence dans le domaine de l'action sociale et d'une expérience en matière d'insertion sociale ou de logement des personnes défavorisées. L'agrément est accordé pour une durée indéterminée. En cas de manquements graves de l'organisme agréé à ses obligations, et après que celui-ci a été mis en mesure de présenter ses observations, le préfet peut prononcer le retrait de l'agrément. La location du logement consentie à un centre communal d'action sociale (CCAS) visé à l'article L. 123-4 du code de l'action sociale et des familles, bien que n'étant pas soumis à agrément préfectoral, ouvre droit au bénéfice de la déduction forfaitaire majorée ;

- l'occupant ne peut pas être un membre du foyer fiscal du contribuable ou l'un de ses descendants ou ascendants.

11. Les personnes défavorisées mentionnées à l'article 1er de la loi n° 90-449 du 31 mai 1990 s'entendent de toute personne ou famille éprouvant des difficultés particulières, en raison notamment de l'inadaptation de ses ressources ou de ses conditions d'existence, à accéder à un logement décent et indépendant ou à s'y maintenir.

12. La loi n'exige pas qu'il s'agisse de l'habitation principale du locataire. L'occupant ne doit pas nécessairement être titulaire d'un bail. Il peut s'agir de tout occupant régulier du logement. La sous-location meublée à l'occupant par l'organisme locataire ne fait pas perdre au propriétaire qui loue son logement nu, le bénéfice de l'avantage fiscal.

III. Location à un organisme public ou privé pour le logement de son personnel

13. A la différence de la déduction forfaitaire majorée de 25 % prévue dans le cadre du dispositif « Besson », la déduction forfaitaire majorée de 60 % n'est pas applicable en cas de location du logement à un organisme public ou privé pour le logement de son personnel.

B. Location à caractère social

14. La déduction forfaitaire majorée de 60 % est subordonnée à des conditions de loyers et de ressources du locataire plus strictes que pour les locations du secteur intermédiaire.

I. Plafond de loyer

15. Le loyer mensuel par mètre carré ne doit pas être supérieur, pendant toute la période couverte par l'engagement de location, à celui fixé à l'article 2 duodecies A de l'annexe III au CGI (cf.infra n° 19). Il diffère selon la zone dans laquelle se situe l'immeuble donné en location.

Par loyer, il convient d'entendre l'ensemble des sommes et prestations fournies par le locataire en contrepartie de la mise à disposition du bien. Ces dernières s'entendent notamment des prestations de services de toute nature fournies par le locataire (ménage, gardiennage, ...) ou des dépenses incombant de droit au propriétaire et mises par convention à la charge du locataire. Ne peuvent, en revanche, être regardés comme constituant un supplément de loyer les appels provisionnels de charges et les remboursements de charges par le locataire dont le propriétaire a fait l'avance mais que la loi met à la charge des locataires.

a) Plafonds applicables pour le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 60 %

16. Pour les baux conclus, reconduits ou renouvelés entre le 1er janvier 2002 et le 31 décembre 2002, les plafonds de loyer mensuel, charges non comprises, sont fixés à 8 euros par mètre carré en zone I bis, 6,5 euros en zone I, 4,5 euros en zone II et 4 euros en zone III.

17. Les modalités d'application de ce plafonnement sont identiques à celles prévues pour le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 25 %. Il en est ainsi notamment :

- des conditions dans lesquelles les plafonds de loyers sont relevés chaque année (CGI, ann. III, art. 2 duodecies A) ;

- des zones de situation de l'immeuble (cf. arrêté du 24 octobre 2002 qui rend applicable l'arrêté du 29 mars 1999 reproduit en annexe II au BOI 5 D-4-99). Ainsi, les zones I et II sont composées respectivement des communes des zones I et II figurant en annexe à l'arrêté du 17 mars 1978 relatif au classement des communes par zones géographiques. L'arrêté du 26 avril 2002 qui a modifié l'arrêté du 17 mars 1978 précité est bien entendu applicable à l'ensemble de ces dispositifs (l'arrêté du 26 avril 2002, publié au Journal officiel du 3 mai 2002, pp. 8175 à 8177, est consultable sur le site internet des Journaux officiels « www.journal-officiel.gouv.fr ») ;

- des modalités de détermination de la surface à prendre en compte pour l'appréciation du plafond de loyer.

b) Cas particuliers des locations conclues avec certains organismes

18. Le I de l'article 2 sexdecies.A de l'annexe III au CGI précise que, lorsque la location est consentie à un organisme sans but lucratif qui le met à la disposition de personnes défavorisées, le loyer mensuel du bail conclu entre le propriétaire du logement et l'organisme ainsi que le cas échéant le loyer payé à cet organisme par la personne occupant le logement, ne doivent pas excéder les plafonds définis ci-dessus.

II. Plafond de ressources

19. Les ressources du locataire ne doivent pas excéder les plafonds fixés par l'article 2 duodecies A de l'annexe III au CGI.

Pour les baux conclus, reconduits ou renouvelés en 2002, les plafonds annuels de ressources sont les suivants :

TABLEAU

20. Ces plafonds sont également applicables aux sous-locataires de logements loués à un organisme sans but lucratif qui le met à la disposition de personnes défavorisées.

21. Les modalités d'application de ce plafonnement sont identiques à celles prévues pour le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 25 %. Il en est ainsi notamment :

- des conditions dans lesquelles les plafonds de ressources sont révisés chaque année ;

- des ressources du locataire à prendre en compte ;

- de la composition du foyer du locataire à retenir ;

- des règles spécifiques applicables en cas de changements de situation fiscale entre l'année de référence et la mise en location.

CHAPITRE DEUXIEME

Economie de la déduction forfaitaire majorée de 60 %

22. Pour le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 60 %, le propriétaire doit s'engager par écrit à louer le logement nu à usage de résidence principale du locataire pendant une durée de trois ans.

Le nombre de logements pour lesquels un propriétaire peut bénéficier de la déduction forfaitaire majorée de 60 % n'est pas limité.

23. L'économie générale du nouveau dispositif est, sous réserve des précisions suivantes, identique à celle de la déduction forfaitaire majorée de 25 % applicable à la location de logements anciens dans le secteur intermédiaire.

Section 1 : Engagement de location et de conservation des parts

24. La déduction forfaitaire majorée de 60 % est subordonnée à un engagement de location du propriétaire et, lorsque ce dernier est une société de personnes, à un engagement de l'associé de conservation des parts.

I. Personnes concernées par l'engagement

25. Pour les propriétaires personnes physiques, le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 60 % est subordonné à leur engagement par écrit de louer le logement nu à usage de résidence principale du locataire pendant une durée de trois ans dans les conditions précédemment définies.

26. Lorsque l'immeuble est la propriété d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, la possibilité pour les associés personnes physiques, imposables dans la catégorie des revenus fonciers, de bénéficier de la déduction forfaitaire majorée de 60 % est subordonnée à un engagement de location de la société dans les mêmes conditions.

Pour bénéficier de la déduction forfaitaire majorée, chaque associé doit alors s'engager à conserver ses titres pendant trois ans. Les précisions apportées aux n° 82 à 85 du BOI 5 D-4-99 sont applicables mutatis mutandis.

II. Date de la conclusion du bail

27. La déduction forfaitaire majorée de 60 % s'applique aux revenus retirés des locations de logements résultant de baux conclus, renouvelés ou reconduits à compter du 1er janvier 2002, quelle que soit la date d'acquisition du logement.

Le régime ne s'applique donc pas aux périodes de location en cours au 1er janvier 2002. En revanche, la conclusion d'un nouveau bail avec le locataire en place, le renouvellement du bail avec le même locataire ou sa reconduction tacite permet de bénéficier de l'avantage fiscal.

Le régime ne s'applique donc pas aux périodes de location en cours au 1er janvier 2002. En revanche, la conclusion d'un nouveau bail avec le locataire en place, le renouvellement du bail avec le même locataire ou sa reconduction tacite permet de bénéficier de l'avantage fiscal.

28. La date de conclusion du bail s'entend normalement de celle de son enregistrement. A défaut, cette date peut être prouvée par tous moyens.

III. Durée de la location

29. La durée de location de trois ans exigée pour l'application de la déduction forfaitaire majorée de 60 % est calculée de date à date à compter de celle de la prise d'effet du bail conclu avec le locataire, de sa reconduction ou de son renouvellement.

Section 2 : Relèvement du taux de la déduction forfaitaire

30. Les propriétaires d'immeubles donnés en location peuvent pratiquer une déduction forfaitaire sur le montant de leur revenu brut foncier dans les conditions rappelées par la DB 5 D 2222. Cette déduction couvre l'amortissement, les frais de gestion et les frais d'assurances autres que les primes destinées à couvrir le risque de loyers impayés. Le taux de droit commun de cette déduction est fixé à 14 %.

31. Lorsque les conditions définies précédemment sont remplies, le taux de la déduction forfaitaire est porté à 60 % pour une période normalement fixée à trois ans.

I. Période d'application de la déduction majorée

32. Aux termes de l'article 31-I-1° e du code général des impôts, le taux de la déduction forfaitaire est porté à 60 % pendant trois, pour les revenus tirés de la location des logements dans le secteur social.

33. Cette période est calculée de date à date à compter de celle de la prise d'effet du bail initial du logement concerné, de sa reconduction ou de son renouvellement.

Il s'ensuit qu'il appartient au contribuable de ventiler, sous sa responsabilité, l'année au cours de laquelle débute la période de trois ans et l'année au cours de laquelle cette période prend fin, les revenus pour lesquels la déduction forfaitaire majorée de 60 % peut être pratiquée et ceux pour lesquels la déduction forfaitaire de droit commun ou, le cas échéant, celle de 25 %, est applicable.

Il en est de même l'année de l'expiration de la période d'application de la déduction au titre de l'amortissement prévue au g du 1° du I de l'article 31 du CGI, lorsque le contribuable demande à bénéficier de la déduction forfaitaire majorée de 60 % (voir n° 42.) pour déterminer la part des revenus bénéficiant respectivement des taux de 6 % et de 60 %.

34. Sous réserve que les conditions de loyer et de ressources du locataire soient remplies, le taux majoré demeure applicable en cas de changement de titulaire du bail.

II. Prolongation de la période d'application de la déduction forfaitaire majorée

35. Tant que la condition tenant au montant du loyer demeure remplie, le bénéfice du taux majoré est prorogé, par période de trois ans, en cas de poursuite, de reconduction ou de renouvellement du contrat de location avec le même locataire. Cette prorogation est applicable alors même que les ressources dudit locataire auraient dépassé le montant du plafond prévu par l'article 2 duodecies A de l'annexe III au CGI.

En cas de conclusion d'un bail avec un nouveau locataire pendant la période de prorogation, le taux majoré demeure applicable sous réserve que les conditions de loyer et de ressources du locataire soient remplies.

En cas de conclusion d'un bail avec un nouveau locataire après l'expiration de la période de trois ans d'application du taux majoré de la déduction forfaitaire et, le cas échéant, d'une période de prorogation, l'avantage s'applique pour une nouvelle période de trois ans prorogeable dans les conditions définies ci-dessus, toutes conditions étant par ailleurs remplies, et notamment celles relatives au montant du loyer et des ressources du locataire.

Section 3 : Remise en cause de l'avantage fiscal

I. Cas de remise en cause

36. La différence entre la déduction forfaitaire majorée de 60 % et la déduction forfaitaire de 14 % fait l'objet d'une reprise lorsque le bénéficiaire ne respecte pas son engagement. Il en est notamment ainsi lorsque :

1°) Le propriétaire du logement, personne physique ou société non passible de l'impôt sur les sociétés, ne respecte pas l'engagement de louer le logement nu pendant trois ans à usage d'habitation principale. Cette rupture de l'engagement peut être constituée par une interruption de la location pendant cette période d'une durée supérieure à celle admise (voir Boi 5 D-4-99, n° 40), ou par une location à un usage autre que l'habitation (changement d'affectation du logement par le propriétaire ou par le locataire pendant la période de trois ans).

2°) Le locataire du logement ne remplit pas les conditions de ressources à la date de conclusion du bail.

3°) Le plafond de loyer n'est pas respecté durant l'ensemble de la période.

4°) Le propriétaire du logement le loue à une personne autre que celles autorisées par la loi (voir BOI 5 D-4-99, n° 44 à 46). La location par une société à un associé, un membre du foyer fiscal, un ascendant ou descendant de l'un des associés entraîne la remise en cause de la déduction forfaitaire majorée pour l'ensemble des associés. Il est toutefois admis de limiter la remise en cause de cette déduction au seul associé dont le locataire du logement est un ascendant ou un descendant et pour l'imposition des revenus de ce seul logement.

5°) Le propriétaire du logement, personne physique ou société non passible de l'impôt sur les sociétés, cède le logement pendant la période couverte par l'engagement de location. En effet, la cession du logement entraîne soit la résiliation du bail soit sa transmission à l'acquéreur ; dans les deux cas, le cédant ne respecte pas son engagement de location. Cette cession peut prendre la forme d'une vente, de la cession d'un droit indivis[1], d'une donation, d'un échange ou d'un apport en société.

En cas de démembrement du droit de propriété du logement pendant la période couverte par l'engagement de location, il convient de distinguer selon que le propriétaire, personne physique ou morale, cède :

- la nue-propriété de l'immeuble : sous réserve qu'il continue à respecter son engagement de location, le propriétaire devenu usufruitier peut continuer à bénéficier de la déduction forfaitaire majorée. Il en est ainsi en cas de donation avec réserve d'usufruit ;

- l'usufruit de l'immeuble : le transfert de l'usufruit constitue un cas de non respect de l'engagement de location. L'avantage fiscal dont a bénéficié le propriétaire est remis en cause.

6°) Le logement qui fait l'objet de la déduction forfaitaire majorée est inscrit à l'actif d'une entreprise individuelle au cours de la période de trois ans.

7°) Le porteur de parts de la société propriétaire du logement ne respecte pas son engagement de conserver les parts : il les vend, les donne (y compris donation avec réserve d'usufruit), les apporte en société, les inscrit à l'actif d'une entreprise individuelle, les échange ou en démembre la propriété. Le démembrement du droit de propriété de tout ou partie des droits sociaux, qu'il résulte de la transmission à titre gratuit ou onéreux de l'usufruit ou de la nue-propriété des parts ou encore d'une donation avec réserve d'usufruit, constitue une cession de ces parts et, si elle intervient pendant la période couverte par l'engagement de conservation des parts, un cas de non respect de cet engagement.

II. Exceptions

37. Aucune remise en cause de l'avantage fiscal n'est effectuée lorsque le non respect de l'engagement de location ou de conservation des parts intervient à la suite de l'un des trois événements suivants :

1°) Le contribuable ou l'un des époux soumis à imposition commune est atteint d'une invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale (invalides absolument incapables d'exercer une profession quelconque et invalides qui sont, en outre, dans l'obligation d'avoir recours à l'assistance d'une tierce personne pour effectuer les actes de la vie ordinaire).

2°) Le contribuable ou l'un des époux soumis à imposition commune est licencié. Les personnes licenciées s'entendent de celles dont le contrat de travail est rompu sur l'initiative de leur employeur. Cette qualité est également reconnue aux salariés de moins de soixante ans licenciés pour motif économique et bénéficiaires d'une convention de coopération du Fonds national de l'emploi qui leur assure le paiement de l'allocation spéciale du Fonds national de l'emploi et d'une allocation conventionnelle (voir DB 5 F 1144).

3°) Le contribuable ou l'un des époux soumis à imposition commune décède.

III. Modalités de remise en cause

38. En cas de remise en cause de la déduction forfaitaire majorée, le supplément de déduction pratiqué (46 points de déduction forfaitaire), y compris au titre d'années prescrites, fait l'objet d'une reprise au titre de l'année de rupture de l'engagement ou de cession du logement ou des parts sociales. Cette remise en cause intervient dans le délai normal de reprise, soit dans les trois ans de la rupture de l'engagement ou de la cession du logement ou des titres.

39. Les suppléments de déduction repris constituent un revenu net foncier (toutes les charges ayant été antérieurement déduites) qui est rapporté au revenu net foncier de l'année au titre de laquelle est intervenu le fait qui motive la remise en cause. Si le contribuable ne perçoit plus de revenus fonciers au titre de cette année, le supplément de déduction est rapporté au revenu net global de l'année. Les droits supplémentaires sont assortis de l'intérêt de retard prévu par les articles 1727 et 1727 A du CGI et, en cas de mauvaise foi ou de manouvres frauduleuses du contribuable, de l'application des majorations prévues par l'article 1729 du CGI.

Section 4 : Non-cumul avec d'autres dispositions fiscales

40. Pour un même logement, le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 60 % est exclusif de celui de la réduction d'impôt pour investissement outre-mer prévue à l'article 199 undecies A du CGI.

41. Les logements au titre desquels est pratiquée la déduction forfaitaire majorée de 60 % sont exclus du régime déclaratif spécial prévu à l'article 32 du CGI (régime dit « micro-foncier »).

42. Lorsque l'option pour le régime de la déduction au titre de l'amortissement prévu au g du 1° du I de l'article 31 du CGI a été exercée, la déduction forfaitaire majorée de 60 % ne peut être pratiquée.

Cependant, lorsque le régime de la déduction au titre de l'amortissement prévu au g du 1° du I de l'article 31 du CGI cesse de s'appliquer, le propriétaire peut, sous réserve que les conditions de loyer et de ressources du locataire soient remplies, bénéficier de la déduction forfaitaire majorée de 60 %.

En outre, les quatrième et septième alinéas du g du 1° du I de l'article 31 du CGI prévoient qu'à l'issue de la ou des périodes de prorogation du bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement le propriétaire peut, sous réserve que les conditions de loyer et de ressources du locataire soient remplies, bénéficier de la déduction forfaitaire quand bien même une déduction au titre de l'amortissement des travaux d'amélioration continuerait d'être appliquée. De même, il est admis qu'à l'expiration de la période d'amortissement initiale, le contribuable qui ne demande pas la prorogation du bénéfice de la mesure peut bénéficier de la déduction forfaitaire majorée tout en continuant à pratiquer une déduction au titre de l'amortissement des travaux d'amélioration, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies.

CHAPITRE TROISIEME

Obligations des contribuables et des sociétés

43. Les obligations des contribuables qui entendent bénéficier de la déduction forfaitaire majorée de 60 % et les obligations des sociétés dont les titres ouvrent droit à cet avantage ont été définies par le décret n° 2002-1296 du 24 octobre 2002 pris pour l'application de l'article 31 du code général des impôts, relatif aux locations de logements sociaux et aux normes d'habitabilité des logements intermédiaires et sociaux donnés en location.

Section 1 : Logement donné en location par une personne physique

44. Pour le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 60 %, les contribuables sont tenus de joindre à leur déclaration des revenus de l'année au cours de laquelle la location ouvre droit pour la première fois à la déduction forfaitaire majorée :

1° une note annexe, établie conformément au modèle figurant à l'annexe III à la présente instruction, qui comporte les éléments suivants :

- l'identité et l'adresse du contribuable ;

- l'adresse, la date d'acquisition ou d'achèvement du logement concerné et la surface à prendre en compte pour l'appréciation du plafond de loyer telle qu'elle est définie aux n° 59 à 62 de l'instruction publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 5 D-4-99 ;

- le montant du loyer mensuel, charges non comprises, tel qu'il résulte du bail ;

- l'engagement de louer le logement non meublé, pendant une durée de trois ans au moins, à des personnes qui en font leur habitation principale ;

2° une copie du bail ;

3° une copie de l'avis d'impôt sur le revenu du locataire établi au titre de l'avant-dernière année précédant celle pour laquelle la location à ce locataire ouvre droit pour la première fois à la déduction forfaitaire majorée.

45. En cas de changement de locataire au cours de la période couverte par l'engagement de location, le contribuable joint à sa déclaration des revenus de l'année au cours de laquelle le changement est intervenu une copie du nouveau bail ainsi qu'une copie de l'avis d'impôt sur le revenu du locataire entrant dans les lieux établi au titre de l'avant-dernière année précédant celle de la signature du contrat de location.

46. Le contribuable qui souhaite bénéficier de la déduction forfaitaire majorée au delà de la période couverte par son engagement initial, sans changement de locataire, n'est tenu à aucune obligation déclarative spécifique.

47. Lorsque le contribuable demande le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée pour plusieurs logements, il doit satisfaire à ces obligations déclaratives pour chaque logement.

Section 2 : Logement donné en location par une société

48. L'article 3 du décret n° 2002-1296 du 24 octobre 2002 a rendu applicable aux sociétés, propriétaires, de logements qui demandent le bénéfice de la déduction forfaitaire de 60 % l'article 2 septdecies de l'annexe III au CGI, qui prévoit les obligations déclaratives des sociétés propriétaires pour le bénéfice de la déduction forfaitaire majorée de 25 %. L'article 4 du même décret a rendu applicable l'article 2 octodecies de l'annexe III au CGI qui prévoit les obligations déclaratives de leurs associés (voir BOI 5 D-4-99, n° 181 à 190 et ses annexes V et IX).

Il est toutefois précisé que l'engagement de location souscrit par la société propriétaire doit être joint à la déclaration du résultat de l'année au cours de laquelle la location ouvre droit pour la première fois à la déduction forfaitaire majorée. De même, l'engagement de conservation des titres souscrit par l'associé est constaté lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année au cours de laquelle la location au locataire ouvre droit pour la première fois à la déduction forfaitaire majorée.

Section 3 : Logement donné en location à un organisme sans but lucratif

49. Les contribuables qui donnent en location un logement à un organisme sans but lucratif qui le met à la disposition de personnes défavorisées (voir n° 10.) doivent joindre à leur déclaration des revenus de l'année au cours de laquelle la location ouvre droit pour la première fois à la déduction forfaitaire majorée :

a. la note annexe prévue au n° 44. complétée du nom du sous-locataire ou de l'occupant et des nom et adresse de l'organisme ;

b. une copie du bail conclu avec l'organisme locataire ;

c. le cas échéant, une copie de l'avis d'impôt sur le revenu du sous-locataire établi au titre de l'avant-dernière année précédant celle pour laquelle la location à cet organisme ouvre droit pour la première fois à la déduction forfaitaire majorée ainsi qu'un document faisant mention du montant du loyer payé par la personne occupant le logement.

50. Si le bail ou le contrat de sous-location n'est pas signé à la date de la déclaration susmentionnée, les documents énumérés aux b et c du n° 49. sont joints à la déclaration des revenus de l'année au cours de laquelle le bail ou le contrat de sous-location est signé. Il en est de même en cas de changement de locataire ou d'occupant pendant la période couverte par l'engagement de location mentionné au n° 44.

51. Lorsque l'immeuble appartient à une société, les obligations définies aux n° 49. et 50. incombent à cette société.

Annoter : BOI 5 D-4-99 et DB 5 D 2222

Annexe I

Table de renvois au BOI 5 D-4-99

La présente table renvoie :

- à l'instruction administrative 5 D-4-99 lorsque les caractéristiques de la déduction forfaitaire majorée de 25 % applicable à la location de logements anciens dans le secteur intermédiaire sont applicables, mutatis mutandis, à la déduction forfaitaire majorée de 60 % applicable à la location de logements dans le secteur social[2] ;

- à la présente instruction dans le cas contraire.

TABLEAU : Objet et Référence

I - Champ d'application

A - Personnes concernées

1 - Personnes physiques BOI 5 D-4-99, n° 1

2 - Sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés BOI 5 D-4-99, n° 2 et 3

3 - Cas particuliers

a - Immeuble ou parts sociales dont le droit de propriété est démembré BOI 5 D-4-99, n° 4 et 5

b - Indivision BOI 5 D-4-99, n° 9 et 10

B - Immeubles concernés

1 - Propriétés urbaines BOI 5 D-4-99, n° 11

2 - Immeubles situés en France BOI 5 D-4-99, n° 12

3 - Biens à usage de logement BOI 5 D-4-99, n° 13 à 16

4 - Normes d'habitabilité n° 5. et annexe II de la présente instruction

5 - Ancienneté du logement n° 6. de la présente instruction

C - Affectation des logements

1 - Location à usage de résidence principale

a - Location effective et continue d'un logement nu BOI 5 D-4-99, n° 40 et 41

b - Habitation principale du locataire BOI 5 D-4-99, n° 42 et 43

c - Qualité du locataire BOI 5 D-4-99, n° 44 à 46 + n° 9. de la présente instruction

d - Location à un organisme sans but lucratif n° 10. à 12. de la présente instruction

e - Location à un organisme public ou privé n° 13. de la présente instruction

2 - Location à caractère social

a - Plafond de loyer

- Plafonds applicables n° 16. de la présente instruction

- Cas particuliers des locations conclues avec certains organismes n° 18. De la présente instruction

- Révision des plafonds BOI 5 D-4-99, n° 56

- Zone de situation de l'immeuble BOI 5 D-4-99, n° 57 + annexe III au même BOI + n° 17. de la présente instruction

- Surface à prendre en compte BOI 5 D-4-99, n° 59 à 62

b - Plafond de ressources

- Plafonds applicables n° 19. et 20. de la présente instruction

- Révision des plafonds BOI 5 D-4-99, n° 64

- Ressources à prendre en compte BOI 5 D-4-99, n° 66 à 69

- Composition du foyer locataire BOI 5 D-4-99, n° 70 à 72

- Changements de situation fiscale entre l'année de référence et la mise en location BOI 5 D-4-99, n° 73 à 78

II - Economie de la déduction forfaitaire majorée

A - Conditions d'application de la déduction forfaitaire majorée

1 - Personnes concernées par l'engagement

a - Propriétaire de l'immeuble n° 25. et 26. de la présente instruction

b - Porteurs de parts BOI 5 D-4-99, n° 82 à 85

2 - Contenu de l'engagement de location

a - Date de la conclusion du bail n° 27. et 28. de la présente instruction

b - Durée de la location n° 29. de la présente instruction

B - Relèvement du taux de la déduction forfaitaire

1 - Période d'application de la déduction forfaitaire majorée n° 32. et 34. de la présente instruction

2 - Prolongation de la période d'application de la déduction forfaitaire majorée n° 35. de la présente instruction

C - Remise en cause de l'avantage fiscal

1 - Cas de remise en cause n° 36. de la présente instruction

2 - Exceptions n° 37. de la présente instruction

3 - Modalités de remise en cause n° 39. et 40. de la présente instruction

D - Non-cumul avec d'autres dispositions fiscales n° 40. à 42. de la présente instruction

III - Obligations des contribuables et des sociétés

A - Logement donné en location par une personne physique n° 44. à 47. et annexe III à la présente instruction

B - Logement donné en location par une société BOI 5 D-4-99, n° 181 à 190 et annexes V et IX au même BOI et n° 48. de la présente instruction

C - Logement donné en location à un organisme sans but lucratif n° 49. à 51. de la présente instruction

Annexe II

Décret n° 2002-120 du 30 janvier 2002 relatif aux caractéristiques du logement décent pris pour l'application de l'article 187 de la loi n° 2000-1208 du 13 décembre 2000 relative à la solidarité et au renouvellement urbains

Nota : Les normes minimales d'habitabilité définies par le décret reproduit ci-après sont applicables :

- à la déduction forfaitaire majorée de 25 % (« dispositif Besson - logement ancien ») ;

- à la déduction forfaitaire majorée de 60 % commentée dans la présente instruction (« dispositif Lienemann »).

Le Premier ministre,

Sur le rapport du ministre de l'équipement, des transports et du logement,

Vu le code civil ;

Vu le code de la construction et de l'habitation, notamment ses articles R. 111-1 et R. 111-2 ;

Vu la loi n° 67-561 du 12 juillet 1967 relative à l'amélioration de l'habitat ;

Vu la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et portant modification de la loi n° 86-1290 du 23 décembre 1986, notamment ses articles 2 et 6 dans leur rédaction issue de l'article 187 de la loi n° 2000-1208 du 13 décembre 2000 relative à la solidarité et au renouvellement urbains ;

Vu le décret n° 68-976 du 9 novembre 1968 fixant les conditions d'application de la loi n° 67-561 du 12 juillet 1967 relative à l'amélioration de l'habitat ;

Vu l'avis du Conseil national de l'habitat en date du 10 mai 2001 ;

Vu les avis du conseil régional de la Guadeloupe en date du 31 août 2001, du conseil général de la Guadeloupe en date du 13 septembre 2001 et du conseil général de la Réunion en date du 3 octobre 2001 ;

Vu les lettres de saisine pour avis du conseil régional de Guyane, du conseil régional de Martinique et du conseil régional de la Réunion en date respectivement des 9 août et 10 août 2001 ;

Vu les lettres de saisine pour avis du conseil général de Guyane et du conseil général de Martinique en date respectivement des 9 août et 10 août 2001 ;

Le Conseil d'Etat (section des travaux publics) entendu,

Décrète :

Art. 1er. - Un logement décent est un logement qui répond aux caractéristiques définies par le présent décret.

Art. 2. - Le logement doit satisfaire aux conditions suivantes, au regard de la sécurité physique et de la santé des locataires :

1. Il assure le clos et le couvert. Le gros oeuvre du logement et de ses accès est en bon état d'entretien et de solidité et protège les locaux contre les eaux de ruissellement et les remontées d'eau. Les menuiseries extérieures et la couverture avec ses raccords et accessoires assurent la protection contre les infiltrations d'eau dans l'habitation. Pour les logements situés dans les départements d'outre-mer, il peut être tenu compte, pour l'appréciation des conditions relatives à la protection contre les infiltrations d'eau, des conditions climatiques spécifiques à ces départements ;

2. Les dispositifs de retenue des personnes, dans le logement et ses accès, tels que garde-corps des fenêtres, escaliers, loggias et balcons, sont dans un état conforme à leur usage ;

3. La nature et l'état de conservation et d'entretien des matériaux de construction, des canalisations et des revêtements du logement ne présentent pas de risques manifestes pour la santé et la sécurité physique des locataires ;

4. Les réseaux et branchements d'électricité et de gaz et les équipements de chauffage et de production d'eau chaude sont conformes aux normes de sécurité définies par les lois et règlements et sont en bon état d'usage et de fonctionnement ;

5. Les dispositifs d'ouverture et de ventilation des logements permettent un renouvellement de l'air adapté aux besoins d'une occupation normale du logement et au fonctionnement des équipements ;

6. Les pièces principales, au sens du troisième alinéa de l'article R. 111-1 du code de la construction et de l'habitation, bénéficient d'un éclairement naturel suffisant et d'un ouvrant donnant à l'air libre ou sur un volume vitré donnant à l'air libre.

Art. 3. - Le logement comporte les éléments d'équipement et de confort suivants :

1. Une installation permettant un chauffage normal, munie des dispositifs d'alimentation en énergie et d'évacuation des produits de combustion et adaptée aux caractéristiques du logement. Pour les logements situés dans les départements d'outre-mer, il peut ne pas être fait application de ces dispositions lorsque les conditions climatiques le justifient ;

2. Une installation d'alimentation en eau potable assurant à l'intérieur du logement la distribution avec une pression et un débit suffisants pour l'utilisation normale de ses locataires ;

3. Des installations d'évacuation des eaux ménagères et des eaux-vannes empêchant le refoulement des odeurs et des effluents et munies de siphon ;

4. Une cuisine ou un coin cuisine aménagé de manière à recevoir un appareil de cuisson et comprenant un évier raccordé à une installation d'alimentation en eau chaude et froide et à une installation d'évacuation des eaux usées ;

5. Une installation sanitaire intérieure au logement comprenant un w.-c., séparé de la cuisine et de la pièce où sont pris les repas, et un équipement pour la toilette corporelle, comportant une baignoire ou une douche, aménagé de manière à garantir l'intimité personnelle, alimenté en eau chaude et froide et muni d'une évacuation des eaux usées. L'installation sanitaire d'un logement d'une seule pièce peut être limitée à un w.-c. extérieur au logement à condition que ce w.-c. soit situé dans le même bâtiment et facilement accessible ;

6. Un réseau électrique permettant l'éclairage suffisant de toutes les pièces et des accès ainsi que le fonctionnement des appareils ménagers courants indispensables à la vie quotidienne.

Dans les logements situés dans les départements d'outre-mer, les dispositions relatives à l'alimentation en eau chaude prévues aux 4 et 5 ci-dessus ne sont pas applicables.

Art. 4. - Le logement dispose au moins d'une pièce principale ayant soit une surface habitable au moins égale à 9 mètres carrés et une hauteur sous plafond au moins égale à 2,20 mètres, soit un volume habitable au moins égal à 20 mètres cubes.

La surface habitable et le volume habitable sont déterminés conformément aux dispositions des deuxième et troisième alinéas de l'article R. 111-2 du code de la construction et de l'habitation.

Art. 5. - Le logement qui fait l'objet d'un arrêté d'insalubrité ou de péril ne peut être considéré comme un logement décent.

Art. 6. - Les travaux d'amélioration prévus à l'article 1er de la loi du 12 juillet 1967 susvisée sont ceux qui ont pour but exclusif de mettre les locaux en conformité avec tout ou partie des dispositions des articles 1er à 4 du présent décret, sans aboutir à dépasser les caractéristiques qui y sont définies.

Les articles 1er, 5 à 14 et 17 du décret du 9 novembre 1968 susvisé sont abrogés.

Art. 7. - La garde des sceaux, ministre de la justice, le ministre de l'intérieur, le ministre de l'équipement, des transports et du logement, le secrétaire d'Etat à l'outre-mer et la secrétaire d'Etat au logement sont chargés, chacun en ce qui le concerne, de l'exécution du présent décret, qui sera publié au Journal officiel de la République française.

Annexe III

Modèle d'engagement de location

Je soussigné (nom, prénoms) :

agissant au nom de la société (raison sociale et adresse du siège social) : (rayer si la mention est inutile)

dont je suis : (rayer si la mention est inutile)

demeurant (adresse complète du propriétaire ou du gérant) :

m'engage à louer non meublé à usage d'habitation principale, le logement désigné ci-dessous pendant trois ans. Le loyer et les ressources du locataire ne doivent pas excéder les montants fixés par l'article 2 duodecies A de l'annexe III au code général des impôts. Le titulaire du bail est une personne physique autre qu'un membre de mon foyer fiscal ou un ascendant ou descendant d'un membre de mon foyer fiscal. Si l'immeuble appartient à une société, le titulaire du bail est une personne physique autre qu'un des associés, un membre du foyer fiscal, un ascendant ou un descendant de l'un des associés.

Adresse du logement :

Date d'acquisition du logement :

Surface du logement[3] : en m2

Montant du loyer pratiqué : - /mois hors charges

Date de prise d'effet de la location : (Si le logement est loué au moment du dépôt de la déclaration de revenus)

(En cas de location à un organisme sans but lucratif qui le met à la disposition de personnes défavorisées)

Nom du sous-locataire :

Nom et adresse de l'organisme locataire :

A, le ../../.. (signature)

[1] En cas d'acquisition du logement en indivision, la cession de ses droits par un indivisaire au cours de la période d'engagement entraîne la remise en cause de l'avantage fiscal pour tous les indivisaires, l'engagement conjoint prévu au n° 9 du BOI 5 D-4-99 n'étant pas respecté.

[2] Les mesures de tempérament prévues pour l'application de la déduction forfaitaire de 25 % sont applicables à la déduction forfaitaire de 60 % sous les mêmes conditions.

[3] Indiquer la surface habitable du logement + la moitié, plafonnée à 8 m2, des annexes (caves, sous-sols, remises, ateliers, séchoirs et celliers extérieurs au logement, resserres, combles et greniers aménageables, balcons, loggias et vérandas, à l'exception des garages, places de stationnement couvertes ou non).